Siirtohinnoittelu: tee konsernin sisäiset sopimukset kirjallisesti

Merja Raunio, Partner, VT, PwC

Kaksivaiheinen siirtohinnoitteluanalyysi

Vuonna 2016 tuli voimaan uudistetut OECD:n siirtohinnoitteluohjeet. Niissä korostetaan siirtohinnoitteluanalyysin kaksivaiheisuutta. Ensin selvitetään hinnoiteltavaan liiketoimeen liittyvät relevantit tosiseikat. Toisessa vaiheessa määritetään markkinaehtoinen siirtohinta tai arvioidaan käytetyn hinnan markkinaehtoisuutta.

Näin on tehty aikaisemminkin: konserniyhtiöiden väliset taloudelliset olosuhteet on selvitettävä, jotta osataan valita sopivin siirtohinnoittelumenetelmä ja oikeanlaiset vertailukohteet etupiiritransaktiolle. Uudistetuissa siirtohinnoitteluohjeissa OECD antaa kuitenkin tarkempaa ohjeistusta analyysin ensimmäisestä vaiheesta eli tosiseikkojen selvittämisestä. OECD käyttää käsitettä ”accurately delineate the actual transaction”.

Politiikat, sopimukset ja toteuttaminen

Yrityksen etupiiritransaktioiden olennaisimmat ehdot ja olosuhteet voidaan jakaa kolmeen tasoon: politiikat, sopimukset ja toteuttaminen. Esimerkiksi siirtohinnoittelupolitiikassa määritellään etupiiriyritysten välisten liiketoimien hinnoitteluperiaatteet yleisellä tasolla. Konsernin sisäisissä sopimuksissa periaatteet tuodaan käytännön tasolle määrittämällä sopijapuolten välillä toteutettavan liiketoimen kohde, hinta ja muut osapuolten oikeudet ja velvollisuudet. Toteutusvaiheessa osapuolet täyttävät sopimusvelvoitteensa esimerkiksi toimittamalla sovitun tavaran tai palvelun ostajayhtiölle ja maksamalla toimitetun tavaran tai palvelun sopimuksenmukainen hinta myyjäyhtiölle.

Kirjalliset sopimukset

Konsernin ei ole pakko laatia kirjallista siirtohinnoittelupolitiikkaa. Noudatettavien hinnoitteluperiaatteiden kirjaaminen kuitenkin selkiyttää yleensä toimintaa ja antaa konserniyhtiöille tarvittavat suuntaviivat keskinäisten sopimusten tekemiselle. Vaikka myöskään kirjalliset sopimukset konserniyhtiöiden välisiin liiketoimiin eivät yleensä ole pakollisia, on suositeltavaa tehdä kirjallisia sopimuksia. OECD:n siirtohinnoitteluohjeiden mukaan tosiseikkojen selvittäminen alkaa osapuolten välisten sopimusten ehtojen selvittämisellä, ja on helpointa selvittää ehdot kirjallisista sopimuksista.

Jos yrityksellä ei ole konserniyhtiöiden välisiä kirjallisia sopimuksia, sopimusehtoja voidaan selvittää esimerkiksi yritysten välisen kirjeenvaihdon tai muiden dokumenttien perusteella. Jos sopimusehtoja ei ole tai niitä ei löydetä kirjallisena, liiketoimen sisältö jää pääteltäväksi osapuolten toiminnan perusteella. Sopimusehtojen määrittely sähköpostikirjeenvaihdon ja erilaisten konserniohjeistuksen perusteella taikka viime kädessä osapuolten käyttäytymisen perusteella on yritykselle työlästä.

Pacta sunt servanda

Sopimukset on pidettävä. Tämä pätee myös konserniyhtiöiden välisiin sopimuksiin. Siirtohinnoittelun kannalta on olennaista, että osapuolet toimivat niin kuin ovat sopineet. Jos halutaan toimia toisella tavalla, sopimusta on syytä muuttaa tai sopia yksittäisestä poikkeuksesta erikseen kirjallisesti.

OECD:n siirtohinnoitteluohjeissa todetaan, että konserniyhtiöt eivät välttämättä pidä riippumattomien osapuolten tavoin kiinni sopimuksenmukaisista oikeuksistaan ja saattavat jättää sopimusehdon huomiotta tai muuttaa ehtoa, vaikka se ei olisi molempien sopijapuolten intressissä. Siirtohinnoitteluohjeissa korostetaankin osapuolten todellisen käyttäytymisen selvittämistä, kun määritellään relevantteja tosiseikkoja. Mikäli sopimusten ja osapuolten käyttäytymisen välillä on ristiriitaa, liiketoimen tosiseikat selvitetään OECD:n siirtohinnoitteluohjeiden mukaan osapuolten käyttäytymisen perusteella.

Verotarkastus: siirtohinnoitteludokumentointi keskeisessä osassa

Verotarkastajat pyrkivät selvittämään verotarkastuksen kuluessa, onko yritys toiminut toisin kuin on kirjallisissa sopimuksissaan sopinut. Mikäli kirjallisia sopimuksia tai muuta kirjallista materiaalia ei ole, verotarkastajat päättelevät liiketoimien ehdot yksinomaan osapuolten toiminnan perusteella. Kun verotarkastus keskittyy yleensä tarkastuksen kohteena olevan yhtiön toimintaan ja keskusteluihin paikallisten henkilöiden kanssa, tarkastuksen kohteen näkökulma usein korostuu ulkomaisen konserniyhtiön kustannuksella. Tällöin sopimisen keskeinen periaate eli molempien sopijapuolten intressien huomioon ottaminen jää puuttumaan, mikä lisää virhetulkintojen riskiä.

Yrityksen siirtohinnoitteludokumentointi on keskeisessä osassa, kun veroviranomaisille selvitetään hinnoiteltavan liiketoimen kannalta relevantit tosiseikat. Etupiiriliiketoimien toimintoarviot selvittävät veroviranomaisille, miten yrityksessä on tosiasiassa toimittu. Sopimusehdot puolestaan kuvaavat, miten yrityksessä on ollut tarkoitus toimia. Muut siirtohinnoittelun markkinaehtoisuuden kannalta olennaiset tosiseikat sisältyvät siirtohinnoitteludokumentoinnissa olevaan konsernin ja yrityksen liiketoiminnan kuvauksiin.

Kun relevantit tosiseikat on selvitetty siirtohinnoitteludokumentoinnin alkuosassa, loppuosa dokumentoinnissa keskittyy hinnoittelun markkinaehtoisuuden osoittamiseen.

• siirtohinnoitteluanalyysin kaksivaiheisuus
• etupiiritransaktioiden olennaisimmat ehdot ja olosuhteet: politiikat, sopimukset ja toteuttaminen
• kirjalliset sopimukset
• sopimukset on pidettävä
• dokumentoi!