Liiketoimien tunnistaminen siirtohinnoittelussa – enemmän kysymyksiä kuin vastauksia

Merja Raunio, Partner, VT, PwC

OECD julkaisi 5. päivänä lokakuuta yli 1600-sivuisen BEPS-pakettinsa. Suurimmat välittömästi voimaan tulleet muutokset ovat siirtohinnoittelussa. OECD:n uudistetun siirtohinnoitteluohjeistuksen mukaan todellisten liiketoimien tunnistaminen on perusta markkinaehtoisen siirtohinnan määrittämisessä.

Miten todellisten transaktioiden tunnistaminen tehdään?

Lähtökohtana transaktioiden tunnistamisessa on osapuolten välinen sopimus. Transaktion tunnistaminen ei kuitenkaan perustu yksinomaan osapuolten sopimuksiin tai konsernitason kirjallisiin ohjeisiin. Sen sijaan ratkaisevaa on osapuolten käyttäytyminen. Esimerkiksi jos osapuolet ovat sopineet myyntiyhtiön toimivan vain tuotteiden jakelijana, mutta tosiasiassa myyntiyhtiö toteuttaa myös tuotteiden myynti- ja markkinointikampanjointia, myyntiyhtiön hinnoittelun markkinaehtoisuutta arvioidaan suhteessa markkinoija-jakelijayhtiöihin eikä yksinkertaisiin jakelijayhtiöihin.

Eikö sen näin kuulukin olla?

Kyllä. Uusien siirtohinnoitteluohjeiden valmisteluvaiheessa esitetyissä useissa kommenteissa  hyväksyttiin, että osapuolten todellinen toiminta ja todellisuudessa toteutetut liiketoimet ovat ratkaisevia, eikä merkitystä anneta konsernin sisäisissä sopimuksissa oleville ehdoille, joita osapuolet eivät itsekään noudata.

Mikä tässä sitten on haasteena?

Tilanne mutkistuu, jos yritys ja verotarkastajat ovat osapuolten toiminnoista ja riskeistä eri mieltä. Useimmiten näin todennäköisesti käykin, sillä jos yritys havaitsee toiminnan olevan ristiriidassa sopimuksen kanssa, niin todennäköisesti sopimusta muutettaisiin. Lisäksi verotarkastajat tekevät arvionsa osapuolten todellisesta toiminnasta monta vuotta jälkikäteen muutaman haastattelun perusteella. Jos yhtiö ja veroviranomaiset ovat eri mieltä, on epävarmaa, kumman osapuolten kannan tuomioistuin ottaa ratkaisunsa pohjaksi. On myös epävarmaa, miten toisen valtion veroviranomainen suhtautuu yhtiön näkemyksen vastaisesti tehtyyn ”todellisen liiketoimen tunnistamiseen”.

Kuinka paljon osapuolten tarkoittamasta liiketoimesta voidaan poiketa?

Todellisen liiketoimen tunnistaminen saattaa johtaa vain yksittäisestä sopimusehdosta poikkeamiseen. OECD:n Siirtohinnoitteluohjeissa on kuitenkin esimerkki, jossa liiketoimi muuttuu tosiasiassa kokonaan toiseksi. Esimerkissä konserniyhtiöt ovat sopineet aineettoman omaisuuden lisensioinnista, mutta koska emoyhtiö tosiasiassa neuvottelee sopimukset asiakkaiden kanssa tytäryhtiön puolesta, antaa teknistä tukea tytäryhtiölle, osallistuu toimituksiin asiakkaille ja on jopa toisena toimittajana suurimmassa osassa asiakassopimuksia, tytäryhtiön todellisen toiminnan ei katsota vastaavan lisenssille ottajan toimintaa. Esimerkissä emoyhtiötä ei pidetä lisenssille antajana vaan päämiehenä (principal). Esimerkin perusteella vaikuttaakin siltä, että liiketoiminnan tunnistaminen voikin olla jopa liiketoimen uudelleenluonnehdintaa, rekarakterisointia.

Meillähän on korkeimman hallinto-oikeuden päätös, jonka mukaan liiketoimea ei voida sivuuttaa siirtohinnoitteluoikaisuna. Onko liiketoimen tunnistaminen kuitenkin sallittua?

Todellisen liiketoimen tunnistaminen on OECD:n siirtohinnoitteluohjeisiin otettu uusi käsite. Lisäksi OECD:n siirtohinnoitteluohjeissa on ohjeistusta myös todellisen tunnistetun liiketoimen sivuuttamisesta. Suomen verolakeja tulkittaessa ei voi olla merkitystä, kutsutaanko toimenpidettä OECD:n Siirtohinnoitteluohjeissa todellisen liiketoimen tunnistamiseksi vai liiketoimen sivuuttamiseksi. Edellä mainitussa OECD:n esimerkissä todellisen liiketoimen tunnistamisesta lisensiointitransaktio korvataan tosiasiassa toisella transaktiolla, jossa tytäryhtiötä pidetään todennäköisesti palveluntarjoajana. Jos osapuolet ovat valinneet lisensioinnin verotuksesta riippumattomilla liiketaloudellisilla perusteilla, tällainen uudelleenluonnehdinta ei nähdäkseni ole Suomessa tällä hetkellä mahdollista. Verohallinto taitaa kuitenkin olla asiasta toista mieltä.

Mitä siis pitäisi tehdä?

Yritysten kannattaa joka tapauksessa varmistaa, että konserniyhtiöt toimivat sovitulla tavalla. On myös parempi, että yhtiö itse selvittää toiminnan todellisen luonteen esimerkiksi siirtohinnoitteludokumentointia laatiessaan eikä jätä tutkimista ja tulkitsemista verotarkastajien tehtäväksi